SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L'XXXXXX XXXXXXXX in persona del presidente e legale rappresentante protempore signor XXXXX XXXXXX e lo stesso signor XXXXXX XXXXXX \- parti appellanti -, così come costituite in atti, depositavano congiuntamente preso questa Corte in data 28 aprile 2022 l'atto di appello con istanza di sospensione ex articolo 52 d. lgs. n. 546/1992 avverso la sentenza n. XXXX/01/2021 della Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, pronunciata il XX XXXXXX 2021 e depositata il XX XXXXXXX 2021, con la quale, previo ricorso introduttivo della controversia proposto dalle stesse parti appellanti contro l'Avviso di Accertamento n. TVXXXXXXXX6 emesso dall'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Brindisi \- appellata -, avente ad oggetto IRES ed altro per l'anno d'imposta 2015 per il mancato riconoscimento del regime agevolato previsto dalla legge n. 398/1991 a favore delle associazioni sportive che svolgono attività sportiva dilettantistica senza scopo di lucro (riconosciuta dal Coni), mediante il quale era stato riscontrato, facendo riferimento al Modello di comunicazione polivalente delle operazioni rilevanti ai fini IVA (c.d. Spesometro) ai sensi dell'articolo 21 D.L. 21 maggio 2010, n. 78, un ammontare complessivo di operazioni attive comunicate pari ad \? 281.696,00, oltre IVA per \? 61.973,00 ed operazioni passive ricostruite pari ad \? 16.450,00 oltre IVA per \? 2.835,00, così veniva deciso: "La Commissione accoglie parzialmente il ricorso riconoscendo la detraibilità da parte della XXXXXX XXXXX XXXXXX di spese per l'importo di Euro 88.631,00. Spese compensate."

Le parti appellanti censuravano la sentenza gravata per i motivi specifici di impugnazione qui di seguito riportati. "VIOLAZIONE E FALSA APPLICAZIONE DELL'ART. 1 DELLA L. N. 398 DEL 1991, NONCHE' DELL'ART. 143, COMMA 3, LETT. B) DEL D.P.R. N. 917/1986."

A conclusione dell'illustrazione di tutte le doglianze veniva chiesto, previa concessione della sospensione dell'esecuzione, l'accoglimento dell'appello, la riforma della sentenza impugnata, l'annullamento integrale dell'Avviso di Accertamento opposto con il ricorso introduttivo della controversia e la condanna di controparte alle spese di lite.

In subordine l'XXXXX XXXXXX XXXXX chiedeva che la Corte riconoscesse la deducibilità di tutti i costi sostenuti nel corso dell'esercizio, pari ad \? 194.640,72, e, quindi, riformasse sul punto la sentenza impugnata che ha ammesso la deducibilità solo di parte dei suddetti costi per un ammontare pari ad \? ad \? 88.631,00, peraltro già riconosciuti dalla Agenzia delle Entrate con il provvedimento di autotutela parziale emesso nelle more tra la notifica e l'iscrizione a ruolo del ricorso.

L'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Brindisi \- appellata -, così come costituita in atti, depositava presso questa Corte in data 11 giugno 2021 le controdeduzioni e si costituiva in giudizio, contrastando in ogni parte l'appello, concludendo per il suo rigetto, per la conferma della piena legittimità dell'atto impugnato e per la condanna di controparte (parti appellanti) alle spese di giudizio.

Con ordinanza n. XXXX/2022 dell'1 luglio 2022 la Corte ha concesso la sospensione dell'esecuzione, così come richiesta dalle parti appellanti, subordinandola al rilascio di idonea garanzia fideiussoria a favore dell'Erario.

All'udienza pubblica odierna \- 21 ottobre 2022 \- il Collegio, terminata la discussione, successivamente, in camera di consiglio, come da separato verbale, decide definitivamente la controversia.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello è fondato e merita accoglimento.

Il Collegio, dopo attento e scrupoloso esame di tutti gli atti e dei fatti che corredano il fascicolo della controversia, procede unitariamente allo scrutinio dei motivi specifici di impugnazione già evidenziati in fatto, riferiti, si ripete, alla violazione e falsa applicazione dell'art. 1 della l. n. 398 del 1991 e dell'art. 143, comma 3, lett. b) del d.p.r. n. 917/1986.

Dalla motivazione dell'avviso di accertamento risulta che l'Agenzia delle Entrate ha contestato la decadenza dal regime agevolato di cui alla L. n. 389/91 in quanto la USD Città di Fasano, nel periodo d'imposta 2014, avrebbe realizzato ricavi di natura commerciale pari ad \? 261.588,05 e, pertanto, avrebbe sforato il plafond dei 250 mila euro di ricavi che rappresenta(va) il limite che consentiva alle associazioni sportive di usufruire del regime agevolato. Ed infatti, l'art. 1 della L. 398/91 stabilisce che, per le associazioni sportive dilettantistiche, il requisito oggettivo per accedere al regime forfetario consiste nell'aver conseguito, nel periodo di imposta precedente, proventi commerciali per un importo non superiore a euro 250 mila (limite che l'art. 1, comma 5 della Legge Finanziaria 2017 ha elevato ad \? 400.000,00 a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 01 gennaio 2017). Senonché, a tale conclusione l'Agenzia delle Entrate è pervenuta in quanto ha ritenuto che nell'ammontare dei ricavi commerciali vada ricompresa anche la somma di \? 40.000,00 (Iva compresa) che l'XXXXXXXX XXXXX XXXXXX XXXX ha ricevuto dal Comune di Fasano per la gestione e la manutenzione dello stadio comunale affidatole in forza di apposita convenzione stipulata tra l'Associazione e l'Ente comunale. E ciò, nonostante il disposto di cui all'articolo 143, comma 3, lett. b) del Tuir (Dpr n. 91786) - invocato a più riprese, ma invano, dall'XXXXXX XXXX XXXXX nel corso dell'attività istruttoria che ha preceduto la notifica dell'avviso di accertamento - il quale prevede che "non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito i contributi corrisposti da pubbliche amministrazioni agli enti non commerciali per lo svolgimento convenzionato di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi".

Non è revocabile in dubbio che l'attività di gestione e di manutenzione dello stadio, posta in essere dall'XXXXX XXXXXX in regime di convenzione con lo stesso Comune proprietario, abbia finalità sociali e che sia esercitata in conformità ai fini istituzionali della stessa associazione. In primo luogo, perché nell'oggetto sociale dell'Associazione rientra, per espressa previsione statutaria, "l'attività di gestione, manutenzione ordinaria di impianti e attrezzature sportive e abilitate alla pratica della disciplina del gioco calcio". In secondo luogo, perché la gestione e la manutenzione del manto erboso dello stadio sono in tutta evidenza attività strutturalmente funzionali all'attività sportiva dilettantistica svolta dall'ente.

In definitiva, non vi è dubbio che la volontà del Comune fosse quella di riconoscere all'XXXXX XXXX XXXX una somma per finanziare attività strettamente connesse ed anzi strumentali all'esercizio dell'attività istituzionale e svolte dall'associazione sportiva ricevente nell'interesse della collettività, rappresentando tali somme non una vera e propria remunerazione per le attività svolte, bensì un semplice "sostegno" alle stesse.

D'altra parte, se si riflette attentamente sul contenuto della Convenzione, laddove c'è scritto che l'XXXX XXXXX XXX "\� tenuta alla adeguata promozione ed allo sviluppo del settore giovanile afferenti l'attività sportiva svolta all'interno della struttura", non è difficile comprendere la finalità di quelle somme, erogate in definitiva allo scopo di permettere all'associazione sportiva si svolgere al meglio la propria attività istituzionale che certamente contribuisce alla formazione dei giovani attraverso l'attività sportiva.

La gestione di un impianto sportivo, infatti, rientra a pieno titolo nell'area dei servizi alla persona. E' indubbia ed universalmente riconosciuta l'importanza dello sport, inteso come pratica sportiva, ai fini dell'aggregazione sociale, della prevenzione delle malattie, della formazione dei giovani ed altro.

Rilevante appare, sul punto, il contenuto della Delibera di G.C. n. 198 del 16.12.2014, espressamente richiamata nell'atto di rinnovo della Convenzione stipulata dall'XXXX XXXXX XXXXXX con il Comune di Fasano, laddove si spiega che uno dei motivi, per i quali l'Ente comunale ha ritenuto di affidare la gestione degli impianti sportivi di proprietà comunale (tra i quali lo stadio "XXXX XXX") alle diverse associazioni sportive operanti nel territorio, è rappresentato dagli importanti risultati agonistici conseguiti negli anni da tali associazioni (tra le quali l' XXX XXXX XXX ), le quali, oltre ad essere state promosse in categorie di prestigio dei campionati nazionali di categoria, hanno saputo valorizzare le proprie scuole calcio e di altre discipline sportive sviluppate presso gli impianti comunali, "con conseguente accrescimento socialmente rilevante per il territorio".

Appare, pertanto, del tutto irrilevante, la circostanza - che la sentenza di primo grado ha valorizzato nella sua motivazione \- che la Convenzione stipulata con il Comune di Fasano preveda che la XXX XXXX XXXXX possa, tra l'altro, sfruttare gli spazi pubblicitari, vendere biglietti per assistere alle manifestazioni ospitate e gestire un punto di ristoro. Il fatto che l'associazione possa svolgere anche queste attività, che ovviamente sono fonte di ricavi commerciali, di per sì, non incide, non può incidere, sulla natura delle somme ricevute a titolo di contributo per la gestione e la manutenzione dello stadio stesso. Tali attività, se e quando poste in essere, daranno semplicemente luogo a ricavi commerciali che saranno evidentemente considerati ai fini del calcolo del plafond previsto dalla Legge n. 398/91.

Tali considerazioni, d'altra parte, trovano conferma nella Circolare n. 18/E del 01/08/2018, con la quale la Direzione Centrale dell'Agenzia delle Entrate ha diffuso le risultanze del Tavolo tecnico istituito tra Coni e la stessa Agenzia delle Entrate al fine di approfondire alcune problematiche relative all'applicazione della disciplina fiscale delle associazioni e società sportive dilettantistiche.

Al paragrafo 6.3 viene trattata la questione dei "Contributi erogati da enti pubblici" e il chiarimento, riguardante il perimetro di operatività del regime forfettario di cui alla L. 398/1991, appare di portata dirompente. La circolare, infatti, ribadendo un orientamento già espresso in precedenza dalla Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate del Piemonte, afferma l'applicabilità del regime agevolativo da parte delle XXXXX XXXXXXXXX unicamente in relazione ai proventi di natura commerciale conseguiti che siano "connessi agli scopi istituzionali", considerando tali unicamente i proventi commerciali derivanti da attività strutturalmente funzionali all'attività sportiva dilettantistica svolta dall'ente e che costituiscano il naturale completamento degli scopi specifici e particolari che caratterizzano l'ente sportivo dilettantistico senza scopo di lucro.

Pertanto, decurtando dall'ammontare dei ricavi commerciali contestati dall'Agenzia delle Entrate di Brindisi per il 2014 (\? 261.588,05) l'importo di \? 32.786,88 (al netto dell'Iva) erogato all'Associazione sportiva dal Comune di Fasano, i ricavi commerciali conseguiti nel 2014 dall' XXX XXXXX XXXXXXX ammontano ad \? 221.588,00. Ne consegue che, non essendo stato superato nel 2014 il limite dei 250 mila euro, l'Associazione aveva il diritto di applicare nel 2015 il regime fiscale previsto dalla L. n. 398/91.

Tale conclusione non trova e non può trovare ostacolo nell'atto di adesione che l'Associazione ha sottoscritto con l'Agenzia delle Entrate di Brindisi per il periodo d'imposta 2014, in quanto, contrariamente a quanto ritenuto dalla C.T.P. l'adesione stipulata dalla XXXXXX XXXX XXX X per il periodo d'imposta 2014 non ha minimamente riguardato l'ammontare dei ricavi di natura commerciale percepiti nel 2014, essendo intervenuta solo sulla percentuale di detrazione dell'IVA dovuta per le fatture emesse per prestazioni di pubblicità e di sponsorizzazione. E' noto, infatti, che prima del c.d. decreto sulle semplificazioni fiscali (D.L. 21.11.2014, n. 775), che, modificando l'art. 74, comma 6) del DPR 633/1972, ha unificato al 50% la detrazione forfettaria IVA riconosciuta per le operazioni di sponsorizzazione con quelle di pubblicità, gli enti non commerciali che avevano optato per il regime agevolato della L. n. 398/91, quando emettevano fattura per prestazioni di pubblicità o di sponsorizzazione erano tenute a versare l'IVA forfettariamente con una detrazione forfettaria del 50% o del 10%, a seconda che trattavasi di fatture emesse per prestazioni di pubblicità o di sponsorizzazione.

Ebbene, considerato che l'Agenzia delle Entrate aveva ritenuto che le fatture emesse dalla XXXX XXXX XXXX nel 2014 si riferissero a prestazioni di sponsorizzazione e non di pubblicità, in sede di accertamento con adesione, l'Ufficio, alla luce delle doglianze sollevate dell'XXX XXXXX XXXXXX e della documentazione prodotta, ebbe a riconoscere, a fronte della detrazione applicata in sede di accertamento del 10%, la detrazione del 50% su una serie di fatture emesse, riliquidando l'IVA dovuta in \? 27.232,86 in luogo di quella accertata (pari ad Euro 41.004,42).

Quindi \- è bene ribadirlo \- l'atto di adesione non ha in alcun modo avuto ad oggetto nè la natura delle somme corrisposte dal Comune di Fasano in virtù della Convenzione stipulata tra la USD Città di Fasano e l'ente pubblico nè tanto meno l'ammontare dei ricavi di natura commerciale, i quali, lungi dall'essere stati definiti in adesione per un ammontare pari ad \? 261.588,05 - come erroneamente sostiene la sentenza appellata - sono stati per errore dichiarati dalla stessa XXXX XXXX XXXX per tale importo nella dichiarazione dei redditi relativa al 2014. Errore consistito, appunto, nell'aver ricompreso nell'ammontare complessivo dei ricavi rilevanti ai fini dell'IRES le somme riconosciute dal Comune di Fasano per la gestione e la manutenzione dello stadio comunale.

Si è trattato, cioè, solo di un errore commesso - a proprio sfavore - dall'XXXXX XXXX XXXXX nella redazione della dichiarazione presentata per il 2014, posto che le somme erogate dal Comune di Fasano sono escluse dall'area della commercialità per espressa previsione dell'art. 143, comma 3, lett. b) del TUIR, secondo il quale "non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito degli enti non commerciali i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità con i fini istituzionali degli enti stessi".

Errore che l'Associazione sportiva aveva tutto il diritto di correggere in sede contenziosa, come riconosciuto dalle Sezioni Unite della Corte di Cassazione (sentenza n. 13378 del 30 giugno 2016), le quali hanno da tempo chiarito che la fonte dell'obbligazione tributaria è e può essere solo la legge (come prevede con chiarezza il sovraordinato art. 23 Cost.) e non già la dichiarazione fiscale presentata dal contribuente, la quale, sempre secondo le Sezioni Unite della Suprema Corte, riveste solo un ruolo strumentale all'accertamento della misura della stessa. In difetto della sussistenza effettiva del presupposto dell'imposta, e nella misura in cui esso sussiste non ne rappresenta mai il titolo giustificativo avendo unicamente la funzione di portare a conoscenza dell'Agenzia delle Entrate i dati reddituali del contribuente e, per tale via, di consentire all'Ufficio di definire la pretesa impositiva nell'an e nel quantum debeatur.

La C.T.P. ha, inoltre, inopinatamente fatto confusione tra l'art. 143, comma 3, lett. b) del TUIR e la disposizione normativa recata dal successivo art. 148 del medesimo T.U.I.R..

Ed infatti, poiché la convenzione stipulata con il Comune di Fasano e la XXXX XXXX XXXX autorizza quest'ultima a vendere i biglietti per assistere alle manifestazioni sportive, ad utilizzare spazi dell'impianto sportivo per installare cartelloni pubblicitari e ad istituire un punto ristoro all'interno dello stadio, la C.T.P. di Brindisi, dopo aver riportato in sentenza quanto previsto dai commi 3 e 5 dell'art. 148 del T.U.I.R., scrive che "da quanto allegato dalle parti nel presente giudizio si evince che in ragione della convenzione stipulata tra la XXX XXX XXXX ricorrente e il Comune di Fasano, la società affidataria svolge attività commerciale relativamente alla vendita dei biglietti al pubblico, all'affissione di annunci pubblicitari all'interno degli impianti sportivi in oggetto, al servizio di ristoro all'interno dello stadio". Ed essendo tali attività rivolte al pubblico e non solo agli associati, sarebbero estranee, secondo la C.T.P. a quanto previsto dall'art. 143, comma 3, lett. b) del TUIR.

Sul punto non si può fare a meno di ribadire ed evidenziare, in questa sede, l'assoluta inconferenza della disposizione normativa invocata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi rispetto alla questione dedotta in giudizio. Il fatto che la convenzione stipulata con il Comune di Fasano preveda che l'Associazione possa, tra l'altro, sfruttare gli spazi pubblicitari, vendere biglietti per assistere alle manifestazioni ospitate e gestire un punto di ristoro non ha e non può avere alcuna influenza sul trattamento tributario delle somme erogate dal Comune di Fasano a titolo di contributo per la gestione e la manutenzione dello stadio. La circostanza che la XXXX XXXXXXX XXXXX possa svolgere anche queste attività, che ovviamente sono fonte di ricavi commerciali, di per sì, non incide sulla natura delle somme ricevute dal Comune di Fasano a titolo di contributo per la gestione e la manutenzione dello stadio stesso. Tali attività, se e quando poste in essere, daranno semplicemente luogo a ricavi commerciali che saranno evidentemente considerati ai fini del calcolo del plafond previsto dalla Legge n. 398/91.

Erra, pertanto, la Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi quando afferma che, "stante la comprovata natura commerciale degli introiti sin qui accertati", derivanti da quelle attività commerciali estranee a quanto previsto dall'art. 143, comma 3, lett. b) TUIR, "le somme che il Comune di Fasano ha erogato nei suoi confronti hanno natura commerciale e vanno ricomprese nel calcolo del plafond di 250.000,00 Euro ex l. n. 398/1991".

L'art. 143, comma 3, lett. b) del TUIR è una disposizione normativa agevolativa speciale che riguarda, solo ed esclusivamente, i contributi corrisposti dalle pubbliche amministrazioni agli enti associativi per lo svolgimento convenzionato di attività aventi finalità sociali, esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.

Il fatto che tale disposizione normativa subordini la decommercializzazione di tali contributi allo svolgimento di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali non significa che tali attività debbano esser svolte dall'associazione in via esclusiva e che l'eventuale svolgimento di altre attività di natura commerciale comporti la perdita di tale agevolazione per i contributi erogati dall'ente pubblico.

A tutte le suesposte argomentazioni aggiungasi che il GUP del Tribunale di Brindisi, dott.ssa XXXX XXXXXXX, con sentenza n. XXXX/2021 depositata l'8 febbraio 2022 e passata in giudicato, ha assolto il legale rappresentante della XXXXX XXXX XXXX (XXXX XXXX ) dal reato di cui all'art. 5 del D.Lgs. n. 74/2000, perché il fatto non sussiste, a conclusione del procedimento penale, scaturito dalla notizia di reato trasmessa alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di Brindisi dall'Agenzia delle Entrate di Brindisi, la quale dopo aver emesso l'avviso di accertamento, ha segnalato il sig. XXXXX XXXXX alla competente Autorità Giudiziaria per il reato di cui all'art. 5, comma 1 del D. Lgs. n. 74/2000 (omessa dichiarazione), perché, "in qualità di legale rappresentante della "XXXX XXXXXXXX XXXXX" (P,iva 0XXXXXXXX), al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, non presentava, pur essendovi obbligata, la dichiarazione dell'IVA dell'anno 2015"; in tal modo evadeva l'imposta indiretta dell'IVA dovuta per un ammontare di euro 52.765,00 (importo superiore alla soglia di punibilità di euro 50.000,00)".

Ebbene, con la citata sentenza, il GUP del Tribunale di Brindisi, con riferimento al secondo capo di imputazione, dopo aver dato atto che l'ipotesi accusatoria (omessa presentazione della dichiarazione Iva per l'anno d'imposta 2015) scaturiva dalla contestata decadenza dal regime agevolato di cui alla Legge n. 398/1991, per avere l'Associazione realizzato nel periodo d'imposta 2014 ricavi di natura commerciale superiori ad Euro 250.000,00 (pari ad Euro 261.588,05), ha ritenuto che tra i proventi di natura commerciale non possa essere ricompresa la somma ricevuta dal Comune di Fasano per la gestione e manutenzione dello stadio comunale (affidato alla XXXXXXXX XXXXX XXXX X in forza della convenzione n. 1/15 stipulata con il predetto Comune), in quanto "Tale somma, in realtà, considerato lo statuto dell'Associazione (che prevede lo svolgimento anche di attività di gestione e manutenzione ordinaria di impianti e attrezzature sportive), la natura della convenzione stipulata con il Comune di Fasano (il quale si impegnava a corrispondere la somma annuale di \? 40.000 iva inclusa a fronte della vigilanza, pulizia e manutenzione degli immobili) e la rilevanza sociale dello sport quale momento di aggregazione, è riconducibile ai contributi che, secondo l'art. 143, comma 3, lett. b) del TUIR, non concorrono alla formazione del reddito".

Tale pronuncia del Giudice penale, passata in giudicato, non può essere ignorata.

È vero, infatti, che nel nostro ordinamento vige il principio di autonomia fra procedimento penale e processo tributario e che, ai sensi dell'art. 654 c.p.p., la sentenza penale non ha automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ma la circostanza che il giudicato penale non faccia stato nel giudizio tributario non significa che il giudice tributario possa non tenerne affatto conto, pur dovendo comunque valutare la decisione penale secondo le proprie regole procedurali. Per cui l'"estensione" del giudicato penale non deve avvenire in maniera acritica e automatica, ma deve essere assoggettata ad un'esplicita valutazione del giudice tributario circa la coincidenza dei fatti sui quali si è definitivamente pronunciato il giudice penale con quelli contestati in sede tributaria (cfr. in tal senso, Cassazione, quinta sezione civile, sent. 8 luglio 2021, depositata il 22 settembre 2021, n. 25632).

Nell'ipotesi della sentenza pronunciata nei confronti del Palmisano, il Giudice penale ha escluso la sussistenza del fatto contestato, ossia che il contributo erogato dal Comune di Fasano avesse natura commerciale e che la XXXX XXXX XXXX avesse pertanto conseguito ricavi commerciali superiori ai 250 mila. Ed una decisione di tale portata non può essere ristretta nell'esclusivo perimetro del processo penale, perché, nel caso di specie, non è revocabile in dubbio l'identità tra il fatto su cui si fonda l'accertamento tributario e quello oggetto del giudicato penale.

In conclusione, non avendo null'altro da scrutinare, definitivamente decidendo, la Corte, accertata la totale fondatezza delle doglianze rappresentate dalle parti appellanti, accoglie l'appello e, per l'effetto, in riforma della sentenza gravata, annulla l'atto opposto con il ricorso introduttivo della controversia.

Si ritengono sussistenti, stante la problematica affrontata dalla controversia, giuste ragioni per compensare integralmente tra le parti anche le spese di lite di questo giudizio di appello.

P.Q.M.

La Corte accoglie l'appello.

Spese compensate.